Jakie są zasady ustalania wyniku finansowego w jednostkach budżetowych?
 

Sposób ustalania i rozliczania wyniku finansowego w jednostkach budżetowych jest konsekwencją stosowania w nich metody finansowania brutto. Jednostki te otrzymują środki na finansowanie działalności od dysponentów wyższego stopnia, zaś wszelkie wpływy z tytułu zrealizowanych dochodów budżetowych odprowadzają do budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Wynik finansowy jednostek budżetowych - ze względu na specyfikę ich działalności - jest z reguły ujemny (generują zazwyczaj stratę). Wyjątkiem są jednostki budżetowe, których zadaniem jest pobór dochodów budżetowych.

Zasady ewidencji na koncie 860

Wynik finansowy ustalany jest na koncie 860 "Straty i zyski nadzwyczajne oraz wynik finansowy". Zgodnie z załącznikiem nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. nr 142, poz. 1020 ze zm.), na koniec roku obrotowego na stronie Wn tego konta ujmuje się sumę:

1) poniesionych kosztów, w korespondencji z kontem 400 i 401;

2) zmniejszeń stanu produktów oraz rozliczeń międzyokresowych w stosunku do stanu na początek roku, w korespondencji z kontem 490, w jednostkach stosujących to konto;

3) wartości sprzedanych towarów w cenie zakupu lub nabycia, w korespondencji z kontem 730, oraz materiałów, w korespondencji z kontem 760;

4) dotacji przekazanych na finansowanie działalności podstawowej samodzielnie bilansujących oddziałów oraz na inwestycje w zakładach budżetowych i na inwestycje w dochodach własnych jednostek budżetowych, w korespondencji z kontem 740;

5) kosztów operacji finansowych, w korespondencji z kontem 750, oraz pozostałych kosztów operacyjnych, w korespondencji z kontem 760;

6) obowiązkowych zmniejszeń wyniku finansowego, w korespondencji z kontem 870.

Na stronie Ma ujmuje się natomiast sumę:

1) uzyskanych przychodów, w korespondencji z poszczególnymi kontami zespołu 7;

2) zwiększeń stanu produktów oraz rozliczeń międzyokresowych w stosunku do stanu na początek roku, w korespondencji z kontem 490;

3) dotacji otrzymanych na finansowanie działalności podstawowej, w korespondencji z kontem 740;

4) pokrycia kosztów amortyzacji, w korespondencji z kontem 761.

Na koniec roku na konto 860 przenoszone są więc konta, na których w ciągu roku ujmowane są koszty i przychody, a także konto 490 "Rozliczenie kosztów" (jeżeli jednostka stosuje to konto). Sposób przenoszenia kosztów uzależniony jest od przyjętego sposobu ich ewidencji - tzn. od tego czy są one ujmowane wyłącznie na kontach zespołu 4, czy też ujmuje się je w zespole 4 i 5 z dalszym ich rozliczeniem na konta zespołu 6 i 7.

Warto przy okazji podkreślić, iż dla jednostek budżetowych (jak również zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych), jako obowiązkowe wprowadzono stosowanie wariantu porównawczego obliczania wyniku finansowego, co wynika ze wzoru sprawozdania "Rachunek zysków i strat", określonego w załączniku nr 8 do ww. rozporządzenia.

Jak wynika z opisu do konta 860, na koniec roku na konto to nie przenosi się strat i zysków nadzwyczajnych. W ciągu roku są one bowiem bieżąco ujmowane na tym koncie. Jeżeli jednak do konta 860 jednostka prowadzi odrębne konta analityczne dla wyniku finansowego oraz strat i zysków nadzwyczajnych, to na koniec roku powinna dokonać przeksięgowania strat i zysków nadzwyczajnych na wynik finansowy w ramach prowadzonej ewidencji analitycznej.

Ponadto w jednostkach budżetowych nie występują obowiązkowe zmniejszenia wyniku finansowego, które ujmowane są generalnie na koncie 870 "Podatki i obowiązkowe rozliczenia z budżetem obciążające wynik finansowy", co oznacza, że nie dokonuje się ich przeksięgowania na konto 860. W związku z tym wynik finansowy brutto i netto są w tych jednostkach równe.

Saldo konta 860 wyraża na koniec roku obrotowego wynik finansowy jednostki, przy czym saldo Wn oznacza stratę netto, a saldo Ma - zysk netto.

Saldo to wykazuje się w sprawozdaniu finansowym w pasywach bilansu w pozycji A.II.1.1. "Zysk netto (+)" lub w pozycji A.II.1.2. "Strata netto (-)". W roku następnym, pod datą przyjęcia sprawozdania finansowego, saldo konta 860 przenoszone jest na konto 800 "Fundusz jednostki", zapisem:
 

1) w przypadku dodatniego wyniku finansowego (zysku):

- Wn konto 860 "Straty i zyski nadzwyczajne oraz wynik finansowy",       - Ma konto 800 "Fundusz jednostki",

2) w przypadku ujemnego wyniku finansowego (straty):

- Wn konto 800 "Fundusz jednostki",       - Ma konto 860 "Straty i zyski nadzwyczajne oraz wynik finansowy".

Przeksięgowanie poszczególnych kont wynikowych na konto 860 na przykładzie liczbowym

Księgowy sposób ustalenia wyniku finansowego jednostki budżetowej, a więc przeksięgowanie poszczególnych kont wynikowych na konto 860, przedstawiony zostanie na przykładzie liczbowym.

I. Założenia:

1. Na koniec roku obrotowego obroty poszczególnych kont wynikowych jednostki budżetowej, posiadającej rachunek dochodów własnych, przedstawiały się następująco:

2. Ewidencję kosztów działalności operacyjnej jednostka prowadzi tylko na kontach zespołu 4. W ramach konta 860 jednostka prowadzi odrębne konta analityczne dla wyniku finansowego, strat nadzwyczajnych i zysków nadzwyczajnych.

II. Dekretacja:
 

III. Księgowania:

Uwaga: W następnym roku obrotowym - pod datą zatwierdzenia sprawozdania finansowego - jednostka dokona przeksięgowania salda Wn konta 860 (ujemnego wyniku finansowego) w wysokości: 106.000 zł na konto 800 "Fundusz jednostki", zapisem: Wn konto 800, Ma konto 860.